|
（一）與銷項稅額有關的帳務處理
納稅人不僅在對外銷售貨物或提供應稅勞務時涉及到銷項稅額的帳務處理，而且在發(fā)生視同銷售行為時，也會涉及到銷項稅額的帳務處理?，F(xiàn)按不同情況分述如下：
1.正常銷售貨物或提供勞務的帳務處理
納稅人在國內銷售貨物或提供加工、修理、修配勞務，應當按照向購買方或受托方收取的全部價款和價外費用，填寫專用發(fā)票上的“金額”欄；按照金額調稅率求出的增值稅額填寫專用發(fā)票上的“稅額”欄；按照金額與稅額的合計數(shù)填寫專用發(fā)票上的“價稅合計”欄（不得開具專用發(fā)票的情形除外）。在編制會計分錄時，按“價款合計”欄數(shù)額借記“銀行存款”、“應收帳款”、“應收票據”等科目；按“金額”欄數(shù)額貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、“營業(yè)收入”、“其他業(yè)務收入”等科目；按“稅額”欄數(shù)額貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）科目。發(fā)生銷貨退回或折讓，作相反的會計分錄。
例5.京華工業(yè)企業(yè)5月5日對外銷售產品一批，收取價款120000元；增值稅額20400元，價稅合計140400元，為購買者開具專用發(fā)票，銷貨款存入銀行。作會計分錄如下：
借：銀行存款 140400
貸：產品銷售收入 120000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 20400
例6.京華工業(yè)企業(yè)5月12日發(fā)生銷貨退回業(yè)務，對方持稅務機關開具的“企業(yè)進貨退出及索取折讓證明單”前來辦理退貨收款手續(xù)。根據證明單所列貨款10000元，稅款1700元，經驗貨無誤，為其開具紅字專用發(fā)票，同時簽發(fā)轉帳支票11700元，以支付退貨款項，并作會計分錄如下：
借：產品銷售收入 10000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 1700
貸：銀行存款 11700
由于該企業(yè)采用多欄式明細帳核算“應交稅金--應交增值稅”，該帳戶內只能反映“銷項稅額”的貸方發(fā)生額；因而此筆分錄中的“銷項稅額”借方發(fā)生額1700元，應以紅字記入“銷項稅額”專欄內，以示沖銷。
例7.京華工業(yè)企業(yè)5月23日售出材料一批，應收價款及價外手續(xù)費共7350元，為購買開具的專用發(fā)票上列明；金額7350元；稅額1249.50元；價稅合計8599.50元?？铐椛形词盏?，作會計分錄如下：
借：應收帳款： 8599.50
貸：其他業(yè)務收入 7350.00
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 1249.50
2.視同銷售行為的帳務處理
視同銷售行為可以分為兩類，第一類是未取得任何貨幣收入，但其行為被視同于銷售行為；第二類是雖有貨幣收入，但不是通過一般性的正常銷售方式取得的，其行為也被視同于一般性銷售行為。第二類行為的帳務處理將在下個問題中敘述，這里先就第一類行為的帳務處理說明如下：
?。?）納稅人將自產、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者或作為投資，或無償贈送他人時，應根據不同情況決定是否為對方開具增值稅專用發(fā)票。一般來說，對方為小規(guī)模納稅人或個人的，不得開具專用發(fā)票；對方為一般納稅人且需進行稅款抵扣的，可為其開具專用發(fā)票。無論是否開具專用發(fā)票，都應按規(guī)定的價格計算方法計算其銷售額和應納稅額。在編制會計分錄時，借記“應付利潤”、“長期投資”、“營業(yè)外支出”等科目；貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、其他業(yè)務收入”等科目及“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。
例8.京華工業(yè)企業(yè)5月15日將自產的一批產品無償贈送給一小規(guī)模納稅人作為贊助，未開具增值稅專用發(fā)票。按同期售價計算，產品成本額為15000元，稅額3400元，價稅合計23400元，作會計分錄如下：
借：營業(yè)處支出 18400
貸：產品銷售收入 15000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 3400
例9.京華工業(yè)企業(yè)5月25日發(fā)出產品一批，給一投資者作為其主應分得的利潤，由于該投資者為一般納稅人且將其作為原材料使用，京華工業(yè)企業(yè)為其開具專用發(fā)票，金額40000元，稅額6800元，價稅合計46800元，作會計分錄：
借：應付利潤 46800
貸：產品銷售收入 40000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 6800
例10.京華工業(yè)企業(yè)5月27日將一批產品作為實物投資，提供給另一單位，由于該單位為一般納稅人，且將其作為原材料使用，京華工業(yè)企業(yè)為其開具專用發(fā)票，金額為30000元，稅額5100元，價稅合計35100元，作會計分錄：
借：長期投資--其他投資 35100
貸：產成品 30000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 5100
?。?）納稅人將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目。集體福利或個人消費，屬于自產自用性質，不得開具專用發(fā)票，但需按規(guī)定計算銷售額和應納稅額。如果這些行為不計稅，其所耗購進貨物的進項稅額就會抵減外銷商品、產品的銷項稅額，并少繳稅款。銷售額和應納稅額計算出來之后，在編制會計分錄時，應按銷售額與應納稅額合計數(shù)借記“在建工程”、“應付福利費”等科目；按銷售額貸記“產成品”等科目及按應納稅額貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。
3.納稅人發(fā)生其他視同銷售行為的帳務處理
納稅人發(fā)生的其他視同銷售的行為主要包括：將貨物交付他人代銷；受他人委托，為其代銷貨物；將貨物從一個機構移送統(tǒng)一核算的其他機構用于銷售。
?。?）納稅人將貨物交付他人代銷的帳務處理。納稅人將貨物交付他人代銷分為兩種情況：①受托方作為自購自銷處理，不涉及手續(xù)費問題；②受托方不作為自購自銷處理，只收取代銷手續(xù)費。
?、偃绻芡蟹阶鳛樽再徸凿N處理的，納稅人應在受托方銷售貨物并交回代銷商品清單時，為受托方開具專用發(fā)票，按代銷商品清單所列的代銷價款填列“金額”欄；按“金額”與稅率的乘積填列”稅額”欄；按金額與稅額合計數(shù)填列“價稅合計”欄。在編制會計分錄時，按“價稅合計”借記“銀行存款”、“應收帳款”等科目；按“金額”欄貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”等科目及按“稅額”貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。
例11：甲企業(yè)委托乙企業(yè)代銷一批商品，按合同規(guī)定，乙企業(yè)將作為自購自銷業(yè)務處理。代銷價為60000元。乙企業(yè)自銷價為70000元。甲企業(yè)在收到乙企業(yè)交來的代銷清單時，按收回的價款60000元和稅款1020O元（60000×17％）為乙企業(yè)開具專用發(fā)票（該發(fā)票將作為乙企業(yè)的購貨發(fā)票）。價稅合計70200元已存入銀行，其會計分錄為：
借：銀行存款 70200
貸：商品銷售收入--委托代銷商品收入 60000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 10200
?、谌绻芡蟹讲蛔鳛樽再徸凿N處理的，納稅人同樣應在受托方交回代銷商品清單時，為受托方開具專用發(fā)票，同樣按代銷商品清單所列的代銷價款填列“金額”欄；按“金額”與稅率的乘積填列“稅額”欄；按金額與稅額合計數(shù)填列“價稅合計”欄。同時，納稅人應向受托方索取其扣除的手續(xù)費發(fā)票，作為支付代銷手續(xù)費的入帳依據。在編制會計分錄時，按“價稅合計”扣除手續(xù)費后的余額，借記“銀行存款”、“應收帳款”等科目，按手續(xù)費金額借記“經營費用”、“產品銷售費用”等科目；按“金額”貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”等科目及按“稅額”欄貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。
例12.如果例11中乙企業(yè)不作為自購自銷業(yè)務處理，只在商品售出之后收取代銷收入額的10％作為手續(xù)費，則乙企業(yè)將按代銷合同規(guī)定的代銷價60000元銷售代銷商品。商品售出后，乙企業(yè)扣除6000元作為代銷手續(xù)費，余款交還甲企業(yè)。甲企業(yè)在收到乙企業(yè)交來的代銷清單時，按代銷價款60000元和稅款10200元為乙企業(yè)開具專用發(fā)票（該發(fā)票將作為乙企業(yè)的購貨發(fā)票），同時收取乙企業(yè)開具的手續(xù)費發(fā)票6000元，收回扣除手續(xù)費后的余款存入銀行。其會計分錄應為：
借：銀行存款 64200
經營費用 6000
貸：商品銷售收入--委托代銷商品收入 60000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 10200
?。?）納稅人銷售代銷貨物的帳務處理。納稅人接受他人委托，為其代銷貨物也相應地分為兩種情況：①作為自購自銷處理，不涉及手續(xù)費問題；②按委托方的代銷價銷售貨物，貨物售出之后，扣除手續(xù)費，余款如數(shù)歸還委托方，這兩種情況，納稅人的帳務處理是不同的。
①納稅人將銷售代銷貨物作為自購自銷處理的，應在銷售貨物時，為購貨方開具專用發(fā)票（不得開具專用發(fā)票情形除外），專用發(fā)票填制方法及會計分錄編制方法均與自購自銷處理方法基本相同。
納稅人與委托方結算時，按雙方合同所列代銷價款及應負擔的增值稅額連同代銷商品清單一同交還委托方，委托方為其開具專用發(fā)票，作為納稅人進項專用發(fā)票。編制會計分錄時，按”“金額”借記“應付帳款”科目及按“稅額”借記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目，按“價稅合計”貸記“銀行存款”等科目。
例13.以例11中乙企業(yè)為例，乙企業(yè)將甲企業(yè)委托代銷的商品售出后，為購買方開具專用發(fā)票，金額為70000元，稅額為11900元，價稅合計81900元。作會計分錄為：
借：銀行存款 81900
貸：商品銷售收入--受托代銷商品收入 70000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 11900
將代銷款項交回委托方進行結算時，只按合同規(guī)定代銷價60000元和稅款10200元，即價稅合計70200元付款，并根據委托方開具的專用發(fā)票作會計分錄：
借：應付帳款 60000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 10200
貸：銀行存款 70200
在這筆受托代銷業(yè)務中，如果沒有其他費用發(fā)生，乙企業(yè)的凈收入（增值額）為10000元）其實際應交納的稅款為1700元（11900－10200，也即10000×17％）。
②納稅人銷售代銷貨物不作為自購自銷處理的，應在銷售貨物時，為購貨方開具專用發(fā)票（不得開具專用發(fā)票的情形除外）。編制會計分錄時，按“價稅合計”借記“銀行存款）等科目；按“金額”貸記“應付帳款”科目及按“稅額”貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。
納稅人與委托方結算時，將收取的全部價稅合計款扣除手續(xù)費余額、手續(xù)費發(fā)票與代銷商品清單一同交還委托方，委托方按不扣除手續(xù)費的全部款項為其開具專用發(fā)票，作為納稅人進貨專用發(fā)票，專用發(fā)票填制方法與自行購進貨物的處理方法相同。編制會計分錄時。按“金額”借記“應付帳款”科目及按“稅額”借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目，按手續(xù)費貸記“代購代銷收入”科目及按扣除手續(xù)費后歸還委托方的實際金額貨記“銀行存款”等科目。
例14.以例11中乙企業(yè)為例，乙企業(yè)銷售貨款后，為購買方開具專用發(fā)票，金額為60000元，稅額為10200元，價稅合計70200元。作會計分錄為：
借：銀行存款 70200
貸：應付帳款 60000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 10200
將代銷款項交回委托方進行結算時，只按“價稅合計”扣除了手續(xù)費（6000元）后的余額64200元付款，并根據委托方開具的專用發(fā)票和手續(xù)費發(fā)票記帳聯(lián)作會計分錄：
借：應付帳款 60000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 10200
貸：代購代銷收入 6000
銀行存款 64200
在這筆受托代銷業(yè)務中，受托方的銷項稅額與進項稅額相同，因而不負擔增值稅額，只需就其取得的“代購代銷收入”6000元交納并負擔營業(yè)稅。
?。?）納稅人將貨物從一個機構移送統(tǒng)一核算的其他機構用于銷售的處理。設有兩個以上機構井實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送不在同一縣（市）的其他機構用于銷售，按規(guī)定，兩機構均應視同銷售并計算納稅，移送機構按貨物的原進價作銷售處理，接收機構按銷售價作銷售處理。
例15.某公司總機構購入貨物140000元，稅款23800元，價稅誤計163800元，將其移送外地另一分公司進行銷售，移送時開具增值稅專用發(fā)票，并作會計分錄：
借：其他應收款--內部應收款 163800
貸：商品銷售收入 140000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 23800
由于總公司是原價進，原價出，銷項稅額與進項稅額相抵后為零，不負擔增值稅款。
分公司接到貨物及專用發(fā)票后，作進貨處理，會計分錄為：
借：商品采購 140000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 23800
貸：其他應付款--內部應付款 163800
分公司按銷售價售出貨物后，取得銷售收入170000元，計算銷項稅額為28900元，價稅合計198900元存入銀行，為購貨方開具專用發(fā)票，并作會計分錄：
借：銀行存款 198900
貸：商品銷售收入 170000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 28900
在這筆業(yè)務中，分公司應納增值稅3100元，即銷項稅額28900元減去進項稅23800元之差。這5100元也即這筆業(yè)務中全公司的總稅負。
4.包裝物交納增值稅的帳務處理
包裝物隨同產品出售，但不單獨計價的，其收入應并入產品銷售收入計算應納稅額，帳務處理見例5。這里主要說明另外兩種情況：①隨同產品出售，但單獨汁價的包裝物需計算納稅數(shù)額及進行帳務處理；②逾期款歸還包裝物而沒收的押金需計算納稅數(shù)額及進行帳務處理。
?。?）包裝物隨同產品出售但單獨計價的帳務處理。隨同產品出售但單獨計價的包裝物，相當于隨同產品出售包裝物。包裝物單獨計價所得價款作為其他業(yè)務收入，并計算繳納增值稅。編制會計分錄時，按價稅合計借記“銀行存款”、“應收帳款”等科目；按包裝物單獨計價所得價款貸記“其他業(yè)務收入”科目及按增值稅額貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。
例16.某企業(yè)銷售產品，每件產品配有包裝盒，產品售價60000元，包裝物6000元，產品與包裝物均適用17％增值稅率，增值稅額共計11220元，全部款項尚未收回，其會計分錄為：
借：應收帳款 77220
貸：產品銷售收入 60000
其他業(yè)務收入 6000
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 11220
?。?）逾期未歸還包裝物沒收押金的帳務處理。對逾期末歸還包裝物而沒收的押金，應就全部沒收押金計算交納增值稅。在編制會計分錄時，借記“其他應付款”科目（沖銷應付的押金）；貸記“其他業(yè)務支出”科目（出租包裝物收取的成本以內的押金）；“產品銷售費用”科目（出借包裝物收取的成本以內的押金），“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目（按全部沒收押金與適用稅率計算的增值稅額）及貸記“營業(yè)外收入”科目（出租、出借包裝物收取的超過成本部分的加收押金減去增值稅額后的余額）。
例17.某企業(yè)定期清理出租出借包裝物，將逾期末還的包裝物進行轉帳處理，并沒收其原交存的押金4400元；其中屬于出租包裝物的押金2400元（其成本為1600元）；屬于出借包裝物的押金2000元（其成本為1300元），沒收押金的應計稅額為748元（4400×17％）。包裝物押金凈收入752元，作會計分錄：
借：其他應付款--包裝物押金 4400
貸：其他業(yè)務支出 1600
產品銷售費用 1300
應交稅金--應交增值稅（銷項稅額） 748
營業(yè)外收入 752
?。ǘ┡c進項稅額有關的帳務處理
1.納稅人在國內采購貨物的帳務處理
納稅人在國內采購貨物，應當按照專用發(fā)票上記載的應計入采購成本的金額，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”、“制造費用”、“管理費用”、“經營費用”、“其他業(yè)務支出”等科目；按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目；按照實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付帳款”、“應付票據”等科目。購入貨物發(fā)生的退貨，作相反的會計分錄。
例18，京華工業(yè)企業(yè)5月3日購入原材料一批，專用發(fā)票上注明的價款為100000元，增值稅額為17000元，價稅合計117000元，該企業(yè)按計劃成本計價的方法進行材料采購收發(fā)的核算，全部款項已由銀行存款支付，其會計分錄為：
借：材料采購 100000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 17000
貸：銀行存款 117000
假設6月份該企業(yè)在領用原材料時，發(fā)現(xiàn)該批原材料有20％的質量不合格，要求對方辦理了退貨并收回退款。根據紅字專用發(fā)票上注明的價款20000元，增值稅額3400元，價稅合計23400元，作會計分錄：
借：銀行存款 23400
貸：材料 20000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 3400
2.納稅人接受應稅勞務的帳務處理
納稅人接受應稅勞務，應當按照專用發(fā)票上記載的應計入加工、修理、修配等貨物成本的金額，借記“其他業(yè)務支出”、制造費用”、“委托加上材料”、“加工商品”、“經營費用”、“管理費用”等科目，按照專用發(fā)票上注明的增值稅借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目，按照實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付帳款”等科目。
例19.京華工業(yè)企業(yè)5月6日以現(xiàn)金支付辦公用品修理費，專用發(fā)票上注明修理費800元，增值稅額136元，價稅合計936元。修理的辦公用品有2／5為生產車間專用，3／5為廠部科室專用，其會計分錄應為：
借：制造費用 320
管理費用 480
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 136
貸：現(xiàn)金 936
例20.京華工業(yè)企業(yè)5月22日以銀行存款支付委托加工材料加工費，專用發(fā)票上注明的加工費為17000元，增值稅額2890元，價稅合計19890元，其會計分錄應為：
借：委托加工材料 17000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 2890
貸：銀行存款 19890
3.納稅人接受投資轉入貨物的帳務處理
納稅人接受投資轉入的貨物，采用實際成本計價法的，應當按照專用發(fā)票上記載的投資貨物價值，借記“原材料”等科目；按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目；按照貨物價值與增值稅額的合計數(shù)，貸記“實收資本”科目，采用計劃成本計價法的，則應按照投資轉入貨物的計劃成本，借記“原材料”等科目；按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目；按照價稅合計數(shù)，貸記“實收資本”科目；按照計劃成本與價稅合計數(shù)之間的差額借記或貸記“材料成本差異”科目。
例21.京華工業(yè)企業(yè)5月13日接受投資轉入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價值25200元，增值稅額4284元，價稅合計29484元。該批原材料的計劃成本為26000元。其會計分錄為：
?。?）接受投資轉入時：
借：材料采購 25200
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 4284
貸：實收資本： 29484
（2）原材料入庫時：
借：原材料?！ ?6000
貸：材料采購 26000
?。?）結轉原材料成本差異時：
借：材料采購 800
貸：材料成本差異 800
4.納稅人接受捐贈轉入貨物的帳務處理
納稅人接受捐贈轉入的貨物，采用實際成本計價法的，應當按照專用發(fā)票上記載的捐贈貨物的價值，借記“原材料”等科目及按照專用發(fā)票上注明的增值稅款借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）科目；按照貨物價值和增值稅額的合計數(shù)，貸記“資本公積”科目。采用計劃成本計價的法的，其結轉差異的帳務處理，與接受投資轉入貨物的帳務處理方法相同。
例22.京華工業(yè)企業(yè)5月24日接受捐贈轉入的原材料一批，專用發(fā)票上注明的原材料價值15000元，增值稅額1950元，從價稅合計16950地。該批原材料的計劃成本為14800元，其會計分錄應為：
借：原材料 14800元
材料成本差異 200
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 1950
貸：資本公積 16950
5.購進免稅農業(yè)產品的帳務處理
納稅人購進免稅農業(yè)產品，應當按購入農業(yè)產品的進項稅額，借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目，按買價扣除按規(guī)定計算的進項稅額后的數(shù)額，借記“材料采購”、“商品采購”等科目，按實際支付或應付的價款。貸記“銀行存款”、“應付帳款”等科目。
例23.某糧食加工企業(yè)購進玉米一批，買價為30000元，尚未付款。按規(guī)定計算的進項稅額為3000元（30000×10％）。其會計分錄為：
借：材料采購 27000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 3000
貸：應付帳款 30000
6.進口貨物的帳務處理
納稅人進口貨物，應當按照進口貨物的采購成本，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”等科目，按照海關提供的完稅憑證上注明的增值稅額，借記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額）”科目；按照實際支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應付帳款”等科目。
例24.某公司進口商品一批，組成計稅價格析合人民幣769697.37元，海關提供的完稅憑證上注明的增值稅額為130848.55元（稅率為17％），款項已由銀行支付（詳細計算過程見第四條），作會計分錄：
借：商品采購 769697.37
應交稅金--應交增值稅（進項稅額） 130848.55
貸：銀行存款 900545.92
?。ㄈ┻M項稅額轉出的帳務處理
對進項稅額作轉出帳務處理，主要適用于兩類情況：一是發(fā)生非正常損失；二是改變用途。
1.發(fā)生非正常損失的帳務處理
納稅人的購進貨物，在產品、產成品發(fā)生非正常損失時，應將購進項目的進項稅額與遭受非正常損失的購進貨物、在產品、產成品成本一起轉入“待處理財產損溢”科目。在編制會計分錄時。借記“待處理財產損溢”科目；貸記“原材料”、“生產成本（基本生產）”、“產成品”等科目，同時貸記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
例25.京華工業(yè)企業(yè)5月15日，對因失火造成的存貨損失進行轉帳處理，其中燒毀原材料價值5000元，其進項稅額為850元，燒毀在產品價值10000元，其所耗原材料成本為8000元，進項稅額為1360元；燒毀產成品價值15000元，其所耗原材料成本為12000元，進項稅額為2040元，作會計分錄如下：
借：待處理財產損溢--待處理流動資產損溢 34250
貸：原材料 5000
生產成本 10000
產成品 15000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出） 4250
后經主管部門批準；該損失轉作營業(yè)外支出處理，作會計分錄如下：
借：營業(yè)外支出--非正常損失 34250
貸：待處理財產損溢--待處理流動資產損溢 34250
2.改變用途的帳務處理
納稅人本應用于應稅項目的購進貨物或應稅勞務，已抵扣了進項稅額，又轉用于非應稅項目、免稅項目、集體福利或個人消費等其他用途的，應將其進項稅額轉入有關的項目成本，同時抵減已抵扣的進項稅額，編制會計分錄時，借記“在建工程”、“應付福利費”等科目，貸記“應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出）”科目。
例26.京華工業(yè)企業(yè)5月29日將購入的用于生產應稅產品的原材料16000元轉用于本企業(yè)新廠房建設，其進項稅額為2700元。作會計分錄為：
借：在建工程 18720
貸：原材料 16000
應交稅金--應交增值稅（進項稅額轉出） 2720
?。ㄋ模┏隹谕硕惖膸仗幚?nbsp;
納稅人出口適用零稅率的貨物，在向海關辦理報關出門手續(xù)后，憑出口報關單等有關憑證，向稅務機關申報辦理該項出口貨物的進項稅額的退稅。企業(yè)在收到出口貨物退回的稅款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應交稅金--應交增值稅（出口退稅）”科目。出口貨物辦理退稅后發(fā)生的退貨或退關補交己退回稅款的，作相反的會計分錄。
例27.某外貿企業(yè)出口產品一批，該項產品的進項稅額為15300元，辦理出口退稅后，從銀行轉帳收回退稅款，作會計分錄如下：
借：銀行存款 15300
貸：應交稅金--應交增值稅（出口退稅）?！ ?5300
產品出口后發(fā)生退貨，向海關補交已退回的全部稅款，會計分錄為：
借：應交稅金--應交增值稅（出口退稅） 15300
貸：銀行存款 15300
?。ㄎ澹┙患{增值稅款的帳務處理
納稅人對與增值稅核算有關的業(yè)務應及時登記入帳，以便在規(guī)定的期限內結算出應納稅額，并及時向國家交納稅款。上交稅款時，借記“應交稅款--應交增值稅（已交稅金）”科目；貸記“銀行存款”等科目。
例28.京華工業(yè)企業(yè)5月份“應交稅金--應交增值稅”明細帳記錄如表6表示。（略）
注：此帳中月初余額，本年累計發(fā)生額均為假設數(shù)字，稅額發(fā)生額合計21420元，銷項稅額發(fā)生額合計22100元，進項稅額轉出發(fā)生額合計4250元，上半月應預交稅款4930元。5月19日預交稅款時作會計分錄：
借：應交稅金一應交增值稅（已交稅金） 4930
貸：銀行存款 4930
5月31日結出當月進項稅額發(fā)生額合計26260元，銷項稅額發(fā)生額合計35249.50元，進項稅額轉出發(fā)生額合計6970元，扣除當月已預交稅金4930元，還應交納稅款11029.50元，該企業(yè)應于次月10日內將稅款如數(shù)上交，并作相應會計分錄。
?。┎辉试S抵扣的增值稅額的帳務處理
1.納稅人購入固定資產的帳務處理
納稅人購入固定資產，其專用發(fā)票上注明的增值稅額應計入固定資產的原始價值。編制會計分錄時，借記“固定資產”科目；貸記“銀行存款”、“應付票據”、“應付帳款”等科目?！ ?nbsp;
例29.京華工業(yè)企業(yè)5月10日以銀行存款購入新機器一臺，增值稅專用發(fā)票上注明的價款48000元，增值稅額8160元，價稅合計56160元，直接交付使用。作會計分錄：
借：固定資產--生產用固定資產 56160
例31.京華工業(yè)企業(yè)5月17日為退休職工興辦活動站，購入娛樂用具，專用發(fā)票上注明價款6660元，增值稅額1132.20元，價稅合計7792.20元，已從銀行轉帳付款。作會計分錄如下：
借：應付福利費 7792.20
貸：銀行存款 7792.20
3，購入貨物僅取得普通發(fā)票的帳務處理
一般納稅人在購入貨物時（除購進免稅農業(yè)產品以外），只取得普通發(fā)票的，應按發(fā)票所列全部價款入帳，而不得將增值稅額分離出來進行抵扣處理。在編制會計分錄時，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”、“制造費用”、“管理費用”、“經營費用”、“其他業(yè)務支出”等科目；貸記“銀行存款”、“應付票據”、“應付帳款”等科目。
例32某一般納稅人在購入貨物時，僅取得普通發(fā)票，全部價款2300元，該貨物直接用于企業(yè)的管理活動。以銀行存款支付后，作會計分錄如下：
借：管理費用 2300
貸：銀行存款 2300
六、一般納稅人的增值稅報表
一般納稅人對增值稅核算及繳納編制的報表，主要有“應交增值稅明細表”和“增值稅納稅申報表”兩種。
?。ㄒ唬辉鲋刀惷骷毐?nbsp;
應交增值稅明細表是總括反映納稅人的應繳增值稅額及其實際繳納情況的會計報表。納稅人應在每月填報各種會計月報表時，將其作為附表予以填報。
“應交增值稅明細表”應根據“應交稅金--應交增值稅”多欄式明細帳各項目的有關數(shù)據填列（若采用三欄式明細帳，則根據相應的各明細帳戶中的數(shù)據填列）。其中各項目的本月數(shù)即為明細帳中各項目的本期發(fā)生額合計；本年累計數(shù)即為到本月末為止的各期發(fā)生額累計數(shù)。由于增值稅實行滾存結算，所以本年累計數(shù)中的期末未交數(shù)，即為本月末帳面貸方余額，亦即應當繳納的增值稅額。
根據京華工業(yè)企業(yè)5月份“應交稅金--應交增值稅”明細帳各項目的本月合計數(shù)與本年累計數(shù)填制的“應交增值稅明細表”如下。
應交增值稅明細表
會工（或會商等）01表附表1
編制單位:京華工業(yè)企業(yè) 199×年5月 單位：元
項 目 行 次 本月數(shù) 本年累計數(shù)
1.年初未交數(shù) 1 - 5000
?。ǘ嘟换蛭吹挚蹟?shù)用
負號填列）
2.銷項稅額 2 35249.50 158000
出口退稅 3 - -
進項稅額轉出數(shù) 4 6970 12500
5 - -
3.進項面稅額 6 26260 114500
已交稅金 7 4930 49970.50
8 - -
4.期末未交數(shù) 9 11029.50
（多交或未抵扣數(shù)
用負號填列）
表中各項目間的關系為：
期末未交數(shù)＝年初未交數(shù)＋銷項稅額＋出口退稅＋進項稅額轉出數(shù)－進項稅額－已交稅金
?。ǘ┰鲋刀惣{稅申報表
增值稅的納稅人不論有無銷售額，都要按月填制納稅申報表，于次月10日前，向稅務機關申報。
一般納稅人的一增值稅納稅申報表一式兩聯(lián)。第一聯(lián)為申報聯(lián)，由納稅人按期向稅務機關報送，稅務機關將其作為檔案資料存查；第二聯(lián)為收執(zhí)聯(lián)，由納稅人于申報時并同申報聯(lián)交稅務機關簽章后自行保存，作為申報納稅的憑證。
申報表的主要內容由“銷項”、“進項”、“稅額計算”、“附列資料”等欄目構成，其主要數(shù)據均來自于“應交稅金--應交增值稅”明細帳的記錄。
七、小規(guī)模納稅人的增值稅核算
對于規(guī)模較小，會計核算不夠健全，未達到一般納稅人標準的小規(guī)模納稅人，不采用前面所述購進扣款法及一般納稅入的會計處理方法，其應納稅額的計算、科目設置、帳簿登記。帳務處理及報表編制均采用簡易方法，現(xiàn)分述如下。
?。ㄒ唬{稅額的計算
小規(guī)模納稅人按照銷售貨物或提供應稅勞務所取得的銷售額和規(guī)定的征收率計算應納稅額，不得抵扣進稅額，其計算公式如下：
應納增值稅額＝銷售額×征收率
式中征收率為6％。由于征收率已定，其應納稅額的計算是否正確，關鍵取決于銷售額的確定。小規(guī)模納稅人銷售額的確認方法與一般納稅人銷售額的確認方法是一致的，但不包括收取的應納稅額。
由于小規(guī)模納稅人不使用增值稅專用發(fā)票，當其銷售貨物或提供應稅勞務時，開具的普通發(fā)票中只反映了價稅合一的含稅銷售額，而計稅依據應為不含稅銷售額。因此，在計算應納稅額時，先要將含稅銷售額換算為不言稅銷售額，其換算公式為：
不含稅銷售額＝含稅銷售額／（1＋征收率）
然后以不含稅銷售額為什稅依據計算應納稅額。
如果小規(guī)模納稅人已經實現(xiàn)了銷售，又因質量問題或其他原因發(fā)生銷貨退回或銷售折讓時，其退還給購買方的銷售額，應當從發(fā)生銷貨退回或銷售析讓當期的銷售額中扣減。
現(xiàn)舉例說明小規(guī)模納稅入應納稅額的計算方法。
例33同濟工廠為小規(guī)模納稅人，4月購入原材料20000元，增值稅額3400元，共付款項23400元。當月取得產品銷售收入80000元，并收取價外費用1600元。當月一客戶因質量問題提出將上月購買的一批貨物退貨，經雙方協(xié)商，決定以銷售折讓的方式解決，退給購買者5000元貨款。計算當月應納稅額：
1.小規(guī)模納稅人不允許抵扣進項稅額，原材料的進項稅額只能計入材料采購成本，與計算應納增值稅額無關。
2.價外費用應并入銷售額，折讓退款則應從當月銷售額中扣除，調整后的銷售額應為；
4月銷售額＝8000＋1600－5000＝76600（元）
3.將4月份含稅銷售額76600元換算為不含稅銷售額：
4月份不含稅銷售額＝76600／（1＋6％）＝72264.15（元）
4.根據不含稅銷售額計算出當月應納稅額：
4月份應納稅額＝72264.15×6％＝4335.85（元）
該廠應在5月10日前按此計算結果申報納稅，納稅申報表見表9。
?。ǘ┛颇吭O置、帳簿登記及帳務處理
小規(guī)模納稅人可在“應交稅金”總帳科目下設置“應交增值稅”明細科目，開設“應交稅金--應交增值稅”明細帳戶。該帳戶可采用三欄式帳簿格式，進行增值稅的明細核算。該明細帳戶的貸方登記按計稅依據與征收率計算出的應納稅額，如有因銷貨退回應沖減的應納稅額，以紅字登記；借方登記已交納的增值稅額，如有多繳退回的增值稅額，以紅字登記。期末借、貸方發(fā)生額相抵之后若為貸方余額，表示企業(yè)應交或欠交的增值稅額；若為借方余額，表示企業(yè)多交的增值稅額；期末余額若為0，則表示企業(yè)己結清稅款。其帳務處理包括：
1.購入貨物或接受應稅勞務的帳務處理
實行簡易辦法計算交納增值稅的小規(guī)模納稅人，購入貨物或接受應稅勞務，不論取得增值稅專用發(fā)票或普通發(fā)票，均應將所支付的增值稅額直接計入有關貨物及勞務的成本，在編制會計分錄時，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”、“制造費用”、“管理費用”、“經營費用”、“其他業(yè)務支出”等科目，貸記“銀行存款”、“應付票據”、“應付帳款”等科目。
例34.同濟廠購入原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票，發(fā)票上注明價款6700元，增值稅額1139元，價稅合計7839元。該企業(yè)采用實際成本計價方法核算原材料，從銀行轉帳付款后作會計分錄如下：
借：原材料 7829
貸：銀行存款 7839
2.銷售貨物或提供應稅勞務的帳務處理
小規(guī)模納稅人一般不得為購貨方開具專用發(fā)票，如果購貨提出要求時，小規(guī)模納稅人需持普通發(fā)票前往稅務機關換開專用發(fā)票。無論是否開具專用發(fā)票，在編制會計分錄時，均應按實現(xiàn)的銷售收入（不含稅，下同）與按規(guī)定收取的增值稅額合計，借記“應收帳款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目，按實現(xiàn)的銷售收入，貸記“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”等科目，同時按規(guī)定收取的增值稅額，貸記“應交稅金--應交增值稅”科目。發(fā)生的銷貨退回，作相反的會計分錄。
例35.同濟廠采用銷售額與稅額合并走價，某月銷售貨物取得價款80000元，并收取價外費用1600元，已存入銀行。全部貨款換算為不含稅銷售額后為76981.13元，應繳納增值稅4618.87元，作會計分錄：
借：銀行存款 81600.00
貸：產品銷售收入 76981.13
應交稅金--應交增值稅 4618.87
當月銷售折讓5000元，貨款退回后，根據折讓款5000元換算為不含稅銷售額4716.98元，沖減應交稅金283.02元，作會計分錄如下：
借：產品銷售收入 4716.98
應交稅金--應交增值稅 283.02
貸：銀行存款 5000.00
小規(guī)模納稅人不存在進項稅額抵扣進項稅額抵扣問題，故當月實際應納增值稅為4335.85元（4618.87－283.02）。
3.交納增值稅款的帳務處理
小規(guī)模納稅人交納稅款的帳務處理與一般納稅人交納稅款的帳務處理完全相同。
例36.同濟廠4月銷售貨物76600元，換算為不含稅銷售額等于72264.15元，按6％征收率計算，應納稅額4335.85元，繳納稅款后作會計分錄：
借：應交稅金--應交增值稅 4335.85
貸：銀行存款 4335.85
?。ㄈ┘{稅申報表的編制
小規(guī)模納稅人的增值稅會計核算比較簡單，無須編報增值稅專用會計報表，但須按月編報納稅申報表。
小規(guī)模納稅人的納稅申報表也為一式兩聯(lián)，第一聯(lián)為申報聯(lián)，由納稅人按期向稅務機關申報；第二聯(lián)為收執(zhí)聯(lián)，納稅人于申報時并同申報聯(lián)交稅務機關簽章后收回作為申報憑證。
申報表的主要內容包括“貨物或應稅勞務名稱”、“銷售額”、“征收率”、“本期應納稅額”等項目構成，填制方法比一般納稅人申報表簡單。申報表中的“經濟類型”只按“工業(yè)”或“商業(yè)”類型劃分。
申報表中的“銷售額”和“本期應納稅額”項目可根據小規(guī)模納稅人“產品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務收入”、“應交稅金--應交增值稅”等帳戶記錄填列，或根據稅務機關核定的銷售額計算填列。“銷售額”為不含稅銷售額。納稅人無論當月是否有銷售額，均應在次月10日前向稅務機關填報納稅申報表。
納稅人向稅務機關遞交的納稅申報表得到稅務機關審核批準后，即可據以辦理銀行轉帳交納稅款，完成一切納稅手續(xù)。
|
