房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃四技巧

丟丟丟 2010-10-09

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<div>　　一、利用臨界點(diǎn)進(jìn)行納稅籌劃 
　　根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，存在下列情形之一的，免征土地增值稅：①納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20％的；②因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。 
　　土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率的條件是：①增值額未超過扣除項(xiàng)目金額50％的部分，稅率為30％；②增值額超過扣除項(xiàng)目金額50％未超過扣除項(xiàng)目金額100％的部分，稅率為40％；③增值額超過扣除項(xiàng)目金額100％未超過扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為50％；④增值額超過扣除項(xiàng)目金額200％的部分，稅率為60％。 
　　如果企業(yè)建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售的增值率在20％這個(gè)臨界點(diǎn)上，可通過適當(dāng)控制出售價(jià)格以避免繳納土地增值稅。計(jì)算增值額的扣除項(xiàng)目包括：①取得土地使用權(quán)所支付的金額；②開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；③新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格；④與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；⑤財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目。這里的“其他扣除項(xiàng)目”為取得土地使用權(quán)所支付的金額與開發(fā)土地、新建房及配套設(shè)施的成本之和的20％。下面舉例說明。 
　　【例1】某房地產(chǎn)企業(yè)建造一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，取得土地使用權(quán)所支付的金額為500萬元，開發(fā)土地的費(fèi)用為100萬元，新建房及配套設(shè)施的成本為1 000萬元，與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金為80萬元，該批住宅以2 410萬元的價(jià)格出售。根據(jù)稅法的規(guī)定，該房地產(chǎn)企業(yè)可以扣除的費(fèi)用除了上述費(fèi)用，還可以加扣320萬元[（500+100+1 000）×20％]。該房地產(chǎn)企業(yè)的增值率為20.5％[（2 410-500-100-1 000—80—320）÷（500+100+1 000+80+320）×100％]。根據(jù)稅法的規(guī)定，應(yīng)該按30％的稅率繳納土地增值稅123萬元[（2 410-500-100-1 000-80-320）×30％]。企業(yè)稅后利潤為287萬元（2 410-500-100-1 000-80-320-123）。 
　　如果該企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃，將該批住宅的出售價(jià)格降低為2 400萬元，則該房地產(chǎn)企業(yè)的增值率為20％[（2 400-500-100—1 000—80—320）÷（500+100+1 000+80+320）×100％]。根據(jù)稅法的規(guī)定，該企業(yè)不用繳納土地增值稅。企業(yè)稅后利潤為400萬元（2 400-500-100-1 000-80-320）。該納稅籌劃使企業(yè)減少稅收支出113萬元（400-287）。 
　　二、利用增加扣除項(xiàng)目金額進(jìn)行納稅籌劃 
　　土地增值稅是以增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率即增值率的大小按照相應(yīng)的稅率累進(jìn)計(jì)算的。增值率越大，適用的稅率越高，繳納的稅款就越多。合理的增加扣除項(xiàng)目金額可以降低增值率，使企業(yè)適用較低的稅率，從而達(dá)到減輕稅收負(fù)擔(dān)的目的。 
　　稅法準(zhǔn)予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額中減除的扣除項(xiàng)目包括五個(gè)部分：取得土地使用權(quán)所支付的金額；房地產(chǎn)開發(fā)成本；房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目，主要是指從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人允許扣除取得土地使用權(quán)所支付金額和開發(fā)成本之和的20％。其中，關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用中利息費(fèi)用的計(jì)算，《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》作出了明確規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)可以選擇適當(dāng)?shù)睦⒖鄢龢?biāo)準(zhǔn)進(jìn)行納稅籌劃。稅法規(guī)定利息支出凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5％以內(nèi)計(jì)算扣除；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計(jì)算扣除。房地產(chǎn)企業(yè)據(jù)此可以做不同選擇：如果企業(yè)開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目主要依靠負(fù)債籌資，預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較高，則可以計(jì)算分?jǐn)偟睦⑻峁┝私鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，據(jù)實(shí)扣除；反之，如果企業(yè)開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目主要依靠權(quán)益資本籌資，預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較低，則可以不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦ⅲ@樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。下面舉例說明。 
　　【例2】某房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)一個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目，取得土地使用權(quán)所支付的金額為300萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為500萬元。如果該企業(yè)利息費(fèi)用能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)?，并提供金融機(jī)構(gòu)證明，則房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=利息費(fèi)用+（300+500）×5％=利息費(fèi)用+40萬元；如果該企業(yè)利息費(fèi)用無法按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)?，或無法提供金融機(jī)構(gòu)證明，則房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=（300+500）×10％=80（萬元）。 
　　對(duì)于該企業(yè)來說，如果預(yù)計(jì)利息費(fèi)用高于40萬元，企業(yè)應(yīng)力爭(zhēng)按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С霾⑷〉糜嘘P(guān)金融機(jī)構(gòu)證明，以便據(jù)實(shí)扣除有關(guān)利息費(fèi)用，從而增加扣除項(xiàng)目金額；反之，如果企業(yè)預(yù)計(jì)利息費(fèi)用低予40萬元，那么就不必按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С?，也不必提供有關(guān)金融機(jī)構(gòu)證明，以便多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，達(dá)到增加扣除項(xiàng)目金額的目的。 
　　三、利用控制增值率進(jìn)行納稅籌劃 
　　根據(jù)《土地增值稅暫行條例》的規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20％的，免征土地增值稅；增值額超過扣除項(xiàng)目金額20％的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。同時(shí)，稅法還規(guī)定對(duì)于納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又進(jìn)行其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用這一免稅規(guī)定。房地產(chǎn)企業(yè)如果既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又進(jìn)行其他房地產(chǎn)開發(fā)的話，在分開核算的情況下，籌劃的關(guān)鍵就是將普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率控制在20％以內(nèi)，以獲得免稅待遇。降低增值率的關(guān)鍵是降低增值額。下面舉例說明。 
　　【例3】某房地產(chǎn)企業(yè)出售商品房取得銷售收入5 000萬元，其中普通標(biāo)準(zhǔn)住宅銷售額為3 000萬元，豪華住宅銷售額為2 000萬元?？鄢?xiàng)目金額為3 200萬元，其中普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的扣除項(xiàng)目金額為2 200萬元，豪華住宅扣除項(xiàng)目金額為1 000萬元。 
　　銷售普通標(biāo)準(zhǔn)住宅：營業(yè)稅金及附加=3 000×5％×（1+7％+3％）=165（萬元）；合計(jì)扣除項(xiàng)目金額=2 200+165=2 365（萬元）；增值額=3 000-2 365=635（萬元）；增值率=635/2 365×100％=27％；適用30％的稅率，因此繳納的土地增值稅=635×30％=190.5（萬元）。銷售豪華住宅：營業(yè)稅金及附加=2 000× 5％×（1+7%+3％）=110（萬元）；合計(jì)扣除項(xiàng)目金額=1 000+110=1 110（萬元）；增值額=2 000-1 110=890（萬元）；增值率=890+1 110×100％=80％；適用40％的稅率，因此繳納的土地增值稅=890×40％一1 110×5％=300.5（萬元）。該房地產(chǎn)企業(yè)共繳納土地增值稅491萬元（190.5+300.5）。 
　　通過上述計(jì)算可以看出，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率為27％，超過了20％，無法享受免稅待遇，只有將增值率控制在20％以內(nèi)才能獲得免稅待遇，其籌劃方法有以下兩種： 
　?。?）增加扣除項(xiàng)目金額。假定例3其他條件不變，只是普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的扣除項(xiàng)目金額發(fā)生變化，假設(shè)其為X，則一合計(jì)扣除項(xiàng)目金額=X+165；增值額=3 000-（X+165）=2 835-X； 
　　增值率=（2 835一X）+（X+165）×100％。由“（2 835-X）÷（X+165）×100％=20％”解得：X=2 335（萬元），即當(dāng)扣除項(xiàng)目金額增加到2 335萬元時(shí)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅可以免稅，企業(yè)繳納的總的土地增值稅僅為銷售豪華住宅應(yīng)納稅額即300.5萬元。 
　?。?）降低銷售價(jià)格。降低銷售價(jià)格雖然會(huì)使增值率降低，但也會(huì)導(dǎo)致銷售收入減少，影響企業(yè)的利潤，這種方法是否合理要在比較了減少的收入和少繳納的稅金后再作決定。仍假定例3其他條件不變，只是普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷售價(jià)格發(fā)生變化，假定其為Y，則：營業(yè)稅金及附加=Y×5％×（1+7％+3％）=5.5％Y；合計(jì)扣除項(xiàng)目金額=2 200+5.5％Y；增值額=Y-（2 200+5.5％Y）=Y-2 200-5.5％Y；增值率=（Y-2 200-5.5％Y）÷（2 200+5.5％Y）×100％。由“（Y-2 200-5.5％Y）÷（2 200+5.5％Y）×100％=20％”解得：Y=2 827（萬元），即當(dāng)銷售價(jià)格降低至2 827萬元時(shí)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅可以免稅，企業(yè)繳納的總的土地增值稅仍為銷售豪華住宅應(yīng)納稅額即300.5萬元。此時(shí)，銷售收入減少了173萬元（3 000—2 827），少納稅190.5萬元，企業(yè)仍獲益17.5萬元（190.5-173）。 
　　四、選擇合適的建房方式進(jìn)行納稅籌劃 
　　大部分房地產(chǎn)企業(yè)傾向于自行建造并銷售房地產(chǎn)，這種方式的籌劃空間較小，若利用代建、合建等方式建房則籌劃空間較大。 
　?。?）房地產(chǎn)代建方式。房地產(chǎn)代建是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)并向客戶收取代建收入的行為。對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)而言，雖然取得了一定的收入，但始終沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)收入報(bào)酬，為營業(yè)稅的征稅范圍，不是土地增值稅的征稅范疇。房地產(chǎn)企業(yè)可以利用這種建房方式減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用戶，實(shí)行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售時(shí)繳納土地增值稅。 
　?。?）合作建房方式。合作建房是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作建造房屋的行為。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，再按規(guī)定征收土地增值稅。此外，以土地入股合作建房或以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股的，參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓也不征收營業(yè)稅。企業(yè)可以充分利用這些優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)共贏。 
　　【例4】某房地產(chǎn)公司由幾個(gè)股東合資成立，其“一致行為人”實(shí)際為股東A和股東B，準(zhǔn)備籌資興建一幢五星級(jí)酒店、兩幢甲級(jí)寫字樓以及部分配套商業(yè)。公司欲將酒店建成后自留經(jīng)營使用或整體轉(zhuǎn)讓，寫字樓及配套商業(yè)取得銷售許可證后面向市場(chǎng)銷售。 
　　一般的操作模式應(yīng)是五星級(jí)酒店建成后，如某一股東自留或整體轉(zhuǎn)讓，則按照一定售價(jià)視同銷售并轉(zhuǎn)讓產(chǎn)權(quán)，繳納相應(yīng)稅金，但這樣需要繳納巨額稅金。因此可以考慮在審批報(bào)建酒店時(shí)，特別是在土地拍賣時(shí)拆分為兩家公司共建立項(xiàng)申請(qǐng)，其中特別注明A公司參建酒店并自留，B公司只是參建。這樣，酒店項(xiàng)目作為A公司自建固定資產(chǎn)按成本計(jì)價(jià)，并進(jìn)行裝修后經(jīng)營，定向轉(zhuǎn)讓酒店時(shí)僅需轉(zhuǎn)讓A公司股權(quán)，物業(yè)的利潤由A公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓溢價(jià)體現(xiàn)，并減少酒店物權(quán)轉(zhuǎn)移應(yīng)繳納的土地增值稅等稅金，可大幅減輕稅負(fù)，實(shí)現(xiàn)了房地產(chǎn)企業(yè)和股東的共贏。同樣，寫字樓及配套商業(yè)報(bào)建時(shí)，預(yù)先立項(xiàng)明確一定面積作為自建物業(yè)，待實(shí)現(xiàn)銷售后，尾盤物業(yè)也同樣可以轉(zhuǎn)讓。</div> Link URL: <a href =

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