第十五章 外幣折算

【高頻考點】貨幣性項目的期末調整或結算

1.貨幣性項目

貨幣性項目，是指企業(yè)持有的貨幣和將以固定或可確定的金額收取的資產或者償付的負債。例如，庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、其他應收款、長期應收款、應付賬款、其他應付款、短期借款、長期借款、應付債券、長期應付款等。

貨幣性項目，采用資產負債表日即期匯率折算。因資產負債表日即期匯率與初始確認時或者前一資產負債表日即期匯率不同而產生的匯兌差額，計入當期損益。

(1)期末調整

期末，將所有外幣貨幣性項目的外幣余額，按照期末即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與原記賬本位幣金額相比較，其差額記入“財務費用—匯兌差額”等科目;

【提示】期末調整匯兌差額的計算思路：

①外幣賬戶的期末外幣余額=期初外幣余額+本期增加的外幣發(fā)生額-本期減少的外幣發(fā)生額

②調整后記賬本位幣余額=期末外幣余額×期末即期匯率

③匯兌差額=調整后記賬本位幣余額-調整前記賬本位幣余額

“XX外幣資產”匯兌損失=調整前記賬本位幣余額-期末記賬本位幣余額(期末外幣余額×期末即期匯率)

“XX外幣負債”匯兌損失=期末記賬本位幣余額(期末外幣余額×期末即期匯率)-調整前記賬本位幣余額

“XX外幣資產”匯兌收益=期末記賬本位幣余額(期末外幣余額×期末即期匯率)-調整前記賬本位幣余額

“XX外幣負債”匯兌收益=調整前記賬本位幣余額-期末記賬本位幣余額(期末外幣余額×期末即期匯率)

(2)結算

結算外幣貨幣性項目時，將其外幣結算金額按照當日即期匯率折算為記賬本位幣金額，并與原記賬本位幣金額相比較，其差額記入“財務費用—匯兌差額”科目。

【提示】結算符合資本化條件的外幣“應付利息”科目產生的匯兌差額記入“在建工程”等科目。

以“應收賬款——美元”結算為例，其會計處理如下圖所示：

【提示】可供出售外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額計入當期損益;可供出售非貨幣性金融資產形成的匯兌差額計入所有者權益(其他綜合收益)。

【高頻考點】非貨幣性項目的期末計量

非貨幣性項目，是指貨幣性項目以外的項目。例如，存貨、長期股權投資、交易性金融資產(股票、基金)、固定資產、無形資產等。

(1)以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其原記賬本位幣金額(即不產生匯兌差額)。

(2)對于以成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量的存貨，如果其可變現(xiàn)凈值以外幣確定，則在確定存貨的期末價值時，應先將可變現(xiàn)凈值折算為記賬本位幣金額，再與以記賬本位幣反映的存貨成本進行比較。

(3)以公允價值計量的外幣非貨幣性項目，如交易性金融資產(股票、基金等)，采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額之間的差額，作為公允價值變動損益，計入當期損益。

(4)可供出售外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額，應當計入當期損益;可供出售外幣非貨幣性金融資產形成的匯兌差額，與其公允價值變動一并計入其他綜合收益。但是，采用實際利率法計算的可供出售金融資產的外幣利息產生的匯兌差額，應當計入當期損益，可供出售權益工具的外幣現(xiàn)金股利產生的匯兌差額，應當計入當期損益。

【高頻考點】外幣財務報表折算差額的處理

(一)常見的四種折算方法

對外幣報表的折算，常見的方法一般有四種：流動和非流動項目法、貨幣性與非貨幣性項目法、時態(tài)法和現(xiàn)時匯率法，我國外幣折算準則基本采用現(xiàn)時匯率法。

1.流動和非流動法

流動資產和流動負債項目按資產負債表日現(xiàn)行匯率折算，非流動資產和非流動負債項目及實收資本等項目按歷史匯率折算，留存收益為倒算數(shù)。利潤表上折舊與攤銷費用按相應資產取得時的歷史匯率折算，其他收入和費用項目按報告期的平均匯率折算，銷貨成本根據“期初存貨+本期購貨-期末存貨”的關系確定。形成的折算損失計入報告企業(yè)的合并損益中，形成的折算收益，已實現(xiàn)部分予以確認，未實現(xiàn)部分予以遞延。

2.貨幣性與非貨幣性項目法

貨幣性資產和負債按期末現(xiàn)時匯率折算，非貨幣性資產和負債按歷史匯率折算。

3.時態(tài)法

資產負債表各項目以過去價值計量的，采用歷史匯率;以現(xiàn)在價值計量的，采用現(xiàn)時匯率，產生的折算損益計入當年的合并凈收益。

4.現(xiàn)時匯率法

資產和負債項目均按現(xiàn)時匯率折算，實收資本按歷史匯率折算;利潤表各項目按當期平均匯率折算，產生的折算損益作為所有者權益項目予以列示。

(二)我國會計準則采用的折算方法

1.資產負債表中的資產和負債項目，采用資產負債表日的即期匯率折算，所有者權益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。

2.利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算;也可以采用按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。

3.產生的外幣財務報表折算差額，在編制合并財務報表時，應在合并資產負債表中“其他綜合收益”項目列示。

(三)特殊項目的處理

1.少數(shù)股東應分擔的外幣報表折算差額，應并入少數(shù)股東權益列示于合并資產負債表中。

2.實質上構成對境外經營凈投資的外幣貨幣性項目產生的匯兌差額的處理。

母公司含有實質上構成對子公司(境外經營)凈投資的外幣貨幣性項目的情況下，在編制合并財務報表時，應分別以下兩種情況編制抵銷分錄：

(1)實質上構成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目以母公司或子公司的記賬本位幣反映，則在抵銷長期應收應付項目的同時，將其產生的匯兌差額轉入“其他綜合收益”項目。即借記或貸記“財務費用——匯兌差額”科目，貸記或借記“其他綜合收益”。

(2)實質上構成對子公司凈投資的外幣貨幣性項目以母、子公司的記賬本位幣以外的貨幣反映，則應將母、子公司此項外幣貨幣項目產生的匯兌差額相互抵銷，差額轉入“其他綜合收益”。

簡單來說，在編制合并財務報表時，如有實質上構成對境外經營凈投資的外幣貨幣性項目，因匯率變動而產生的匯兌差額，也應列入所有者權益“其他綜合收益”;處置境外經營時，計入處置當期損益。