作者：朱曉東 

根據(jù)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》（財(cái)稅〔2018〕164號，以下簡稱164號文件），以及2月1日國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)中心負(fù)責(zé)人答記者問時(shí)的相關(guān)解答，保險(xiǎn)營銷員取得傭金收入（以下簡稱傭金收入）個(gè)人所得稅繳納的扣除、計(jì)算方法和計(jì)算公式等問題得到了明確，與原個(gè)人所得稅法相關(guān)規(guī)定相比，政策變化不少。

注意政策變化

新、舊政策變化，主要體現(xiàn)在5個(gè)方面。

變化一：傭金收入減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)不同。按原個(gè)人所得稅法的相關(guān)規(guī)定，傭金收入每次收入不超過4000元的，減除費(fèi)用800元；4000元以上的，減除20%的費(fèi)用。而164號文件第三條明確，傭金收入以不含增值稅的收入減除20%的費(fèi)用后的余額為收入額。也就是說，根據(jù)164號文件，無論傭金收入金額高低，減除費(fèi)用統(tǒng)一為20%。

變化二：展業(yè)成本計(jì)算方法不同。原展業(yè)成本為不含稅傭金收入減去地方稅費(fèi)附加余額的40%，計(jì)算公式為：展業(yè)成本＝（不含增值稅收入－地方稅費(fèi)附加）×40%。而根據(jù)164號文件第三條規(guī)定，展業(yè)成本按照收入額的25%計(jì)算，即計(jì)算公式為：展業(yè)成本＝不含增值稅收入×（1－20%）×25%。

變化三：申報(bào)分為兩個(gè)環(huán)節(jié)。根據(jù)原個(gè)人所得稅法相關(guān)政策，納稅人取得傭金收入按次申報(bào)。根據(jù)現(xiàn)行政策，傭金收入的個(gè)人所得稅申報(bào)分為兩個(gè)環(huán)節(jié)：第一環(huán)節(jié)是預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅，第二環(huán)節(jié)是符合匯算清繳條件納稅人還要進(jìn)行匯算清繳。

變化四：新增可扣除項(xiàng)目。根據(jù)164號文件和12366的答復(fù)，納稅人在預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅階段應(yīng)采用累計(jì)預(yù)扣法，新增可扣除基本減除費(fèi)用5000元/月和依法確定的其他扣除，在匯算清繳階段還可以扣除專項(xiàng)扣除和專項(xiàng)附加扣除。

變化五：適用稅率不同。原傭金收入個(gè)人所得稅適用勞務(wù)報(bào)酬所得20%的比例稅率及加成征收。而根據(jù)164號文件和12366的答復(fù)，傭金收入在預(yù)扣預(yù)繳時(shí)比照工資、薪金所得的預(yù)扣率表，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額，在匯算清繳時(shí)并入當(dāng)年綜合所得適用3%～45%的超額累進(jìn)稅率，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

個(gè)稅具體怎樣計(jì)算

164號文件第三條規(guī)定，保險(xiǎn)營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人取得的傭金收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得，以不含增值稅的收入減除20%的費(fèi)用后的余額為收入額，收入額減去展業(yè)成本以及附加稅費(fèi)后，并入當(dāng)年綜合所得，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。保險(xiǎn)營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人展業(yè)成本按照收入額的25%計(jì)算。

扣繳義務(wù)人向保險(xiǎn)營銷員、證券經(jīng)紀(jì)人支付傭金收入時(shí)，應(yīng)按照《個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2018年第61號）規(guī)定的累計(jì)預(yù)扣法計(jì)算預(yù)扣稅款。

另外，國家稅務(wù)總局12366納稅服務(wù)中心負(fù)責(zé)人答記者問時(shí)，對傭金收入如何預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅作出明確，納稅人累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額＝累計(jì)收入額－累計(jì)減除費(fèi)用－累計(jì)展業(yè)成本－累計(jì)附加稅費(fèi)－累計(jì)依法確定的其他扣除，本期應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳稅額＝（累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳應(yīng)納稅所得額×預(yù)扣率－速算扣除數(shù))－累計(jì)減免稅額－累計(jì)已預(yù)扣預(yù)繳稅額。

假設(shè)保險(xiǎn)營銷員王先生2019年取得傭金收入24萬元，每月取得的傭金收入均為2萬元（由于保險(xiǎn)營銷員按月繳納增值稅，且每月傭金收入不超過10萬元，因此免繳增值稅，不進(jìn)行價(jià)稅分離，也沒有其他附加稅費(fèi)），未發(fā)生依法確定的其他扣除，未取得其他綜合所得，在不考慮其專項(xiàng)扣除和專項(xiàng)附加扣除的情況下，其每月預(yù)扣預(yù)繳和年終匯算清繳個(gè)人所得稅情況如下：

1月王先生應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳的應(yīng)納稅所得額＝20000×（1－20%）－5000－20000×（1－20%）×25%＝7000（元）。根據(jù)《個(gè)人所得稅預(yù)扣率表一》，適用3%的預(yù)扣率，那么王先生1月應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅＝7000×3%＝210（元）；根據(jù)累計(jì)預(yù)扣法，王先生2月應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳的應(yīng)納稅所得額＝2×20000×（1－20%）－2×5000－2×20000×（1－20%）×25%＝14000（元），同樣適用3%的預(yù)扣率，2月應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅＝14000×3%－210＝210（元）；同樣3月～5月，均適用3%的預(yù)扣率，根據(jù)計(jì)算，每月須預(yù)扣預(yù)繳210元個(gè)人所得稅。

至6月，王先生應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳的應(yīng)納稅所得額為42000元，大于36000元，將適用10%的預(yù)扣率，速算扣除數(shù)為2520元，那么王先生6月應(yīng)預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅＝42000×10%－2520－210×5＝630（元）。

以此類推，后續(xù)的7月～12月，將繼續(xù)適用10%的預(yù)扣率，7月～12月每月須預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅700元，王先生全年累計(jì)預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅5880元。

在匯算清繳階段，如上文所述，在不考慮專項(xiàng)扣除和專項(xiàng)附加扣除的情況下，王先生全年應(yīng)納稅所得額＝240000×（1－20%）－240000×（1－20%）×25%－60000＝84000（元），適用10%的綜合所得稅率，速算扣除數(shù)為2520元，因此，其應(yīng)納個(gè)人所得稅＝84000×10%－2520＝5880（元）。

政策適用注意事項(xiàng)

筆者提醒，傭金收入的納稅人在適用政策享受減稅福利時(shí)，要注意傭金收入政策的獨(dú)特性，即在預(yù)扣預(yù)繳時(shí)應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的預(yù)扣率預(yù)扣個(gè)人所得稅；但在預(yù)扣預(yù)繳階段不能扣除專項(xiàng)扣除和專項(xiàng)附加扣除，避免因政策適用錯(cuò)誤所帶來的后續(xù)更正或補(bǔ)稅。

根據(jù)國家稅務(wù)總局對《個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法（試行）》的解讀，勞務(wù)報(bào)酬所得在預(yù)繳時(shí)按20%～40%的預(yù)扣率預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅。164號文件第三條規(guī)定，傭金收入雖屬于勞務(wù)報(bào)酬，但其預(yù)扣預(yù)繳時(shí)，應(yīng)采用累計(jì)預(yù)扣法，預(yù)扣率要比照《個(gè)人所得稅扣繳申報(bào)管理辦法（試行）》所附的《個(gè)人所得稅預(yù)扣率表一》執(zhí)行，即適用 “工資、薪金所得”所適用的3%～45%的預(yù)扣率，預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅。

納稅人還需注意，在預(yù)扣預(yù)繳階段，雖然納稅人取得傭金收入按3%～45%的預(yù)扣率申報(bào)個(gè)人所得稅，但與一般的工資、薪金所得個(gè)人所得稅的預(yù)扣預(yù)繳又有所不同，取得傭金收入在預(yù)扣預(yù)繳階段不可以扣除專項(xiàng)扣除和專項(xiàng)附加扣除。因此，如果納稅人在當(dāng)年度取得綜合所得年收入額，減除專項(xiàng)扣除的余額超過6萬元，應(yīng)辦理匯算清繳，需要退稅的，應(yīng)當(dāng)提供其在中國境內(nèi)開設(shè)的銀行賬戶，并在匯算清繳地就地辦理稅款退庫。

此外，現(xiàn)行政策下，納稅人需要注意匯算清繳階段的兩項(xiàng)扣除，特別是專項(xiàng)附加扣除，納稅人可以下載“個(gè)人所得稅”APP，注冊并據(jù)實(shí)填寫專項(xiàng)附加扣除的各項(xiàng)信息，即可在匯算清繳時(shí)享受專項(xiàng)附加扣除，享受減稅優(yōu)惠。